Влияние затрат на обучение персонала на начисление налоговой суммы
Предприятие, которое занимается внешнеэкономической деятельностью (ВЭД), обучает работников на курсах иностранного языка, также сотрудники часто проходят различные семинары, тренинги по продажам. Услуги предоставляет частный предприниматель, а не учебное заведение. Облагается ли сумма, уплаченная за обучение работников, налогом на прибыль и налогом с доходов физических лиц?
Рассмотрим аспекты, связанные с начислением налога на прибыль. Принятый 3 апреля 1997 года украинский Закон №283/97-ВР, который устанавливает правила обложения налогами той прибыли, которую получают предприятия, в подпункте 5.4.2 (третий абзац) указывает, что затраты, понесенные налогоплательщиком в связи с необходимостью повышения уровня квалификации, обучения и подготовки к выполнению профессиональных обязанностей персонала предприятия, т.е. лиц, отношения с которыми устанавливаются трудовым соглашением, должны считаться частью валовых расходов, а размер их не должен превышать 3% от всего фонда оплаты труда за тот период, по которому составляется отчет.
Обучение работников, занятых в сфере ВЭД, на курсах иностранного языка, является не чем иным, как повышением их квалификации, что вызвано производственной необходимостью. Требования о том, что повышение квалификации обязательно должно осуществляться заведением образования, в Законе о налоге на прибыль нет, т.е. тот факт, что курсы организованы частным предпринимателем, не является преградой для включения данных затрат в состав валовых расходов. Обязательным условием отнесения расходов на обучение работников в состав валовых является связь такого обучения с основной деятельностью предприятия. Как следует из абз. четвертого п.п. 5.4.2 Закона о налоге на прибыль, обязанность по доказыванию связи таких расходов с основной деятельностью налогоплательщика возлагается на самого налогоплательщика.
В нашем случае предприятие занимается внешнеэкономической деятельностью, поэтому связь расходов на обучение иностранному языку работников этого предприятия с его основной деятельностью очевидна. Не лишним будет издать приказ руководителя предприятия о направлении указанных работников на курсы иностранного языка, что должно быть аргументировано производственной необходимостью. Подытоживая сказанное, приходим к выводу, что такие расходы могут быть включены в валовые в размере 3 % фонда оплаты труда отчетного периода.
При этом в рассматриваемой ситуации (операция с частным предпринимателем—неплательщиком налога на прибыль) момент возникновения валовых расходов определяется согласно норме п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль. То есть валовые расходы увеличатся на дату фактического получения услуги по обучению, независимо от наличия оплаты (в том числе частичной или авансовой). В связи с этим важно позаботиться о своевременном подписании актов предоставленных услуг.
Теперь следует рассмотреть аспекты начисления налогов на доходы физических лиц. Принятый 22 мая 2003 года украинский Закон №889-IV, который устанавливает правила обложения налогами доходов, которые получают физические лица, указывает в подпункте 4.3.20, что для того, чтобы сумма затрат, связанных с обучением персонала предприятия не считалась частью дохода, облагаемого налогами, требуется выполнение следующих условий:
- сумма за обучение уплачена работодателем в пользу заведений образования;
- обучение проводится по профилю деятельности или для общих производственных потребностей;
- расходы за обучение не должны превышать размера прожиточного минимума на одно трудоспособное лицо, действующего на 1 января отчетного года, умноженного на 1,4 и округленного до ближайших 10 знаков (в 2008 году — 890 грн.).
В указанной ситуации обучение работников иностранному языку осуществляется не в учебном заведении, поэтому применить п.п. 4.3.20 Закона о налоге с доходов нельзя. Значит ли это, что стоимость такого обучения будет включаться в налогооблагаемый доход работников? На наш взгляд, объект для обложения налогом с доходов здесь отсутствует, так как плата за курсы в принципе не является доходом работника, а представляет собой чистые расходы предприятия. Здесь ситуация аналогична с оплатой тренингов продаж, курсов, круглых столов, конференций и т.п., куда направляется работник по распоряжению предприятия. Так, руководство приняло решение (для повышения эффективности работы, для упрощения общения с иностранными партнерами, для экономии средств на услугах переводчика и т.п.) направить своих работников на курсы обучения иностранному языку и тренинг продаж, что подтверждается приказом по предприятию, договором с организатором курсов, платежными поручениями, актом предоставленных услуг (возможно, сертификатом или другим документом, подтверждающим факт предоставленных услуг по обучению). Аналогичную позицию высказывала и ГНАУ {1}: если предприятие в целях производственной необходимости или по профилю деятельности заключило договор на обучение с субъектом хозяйствования — не учебным заведением, то стоимость такого обучения не является доходом (дополнительным благом) работника и не включается в состав налогооблагаемого дохода. При этом главное налоговое ведомство справедливо отмечает, что субъект хозяйствования в ходе ведения своей деятельности вправе заключать любые договоры с другими субъектами хозяйствования, в том числе и договоры, предметом которых является подготовка, переподготовка, повышение квалификации его работников. Оплата по таким договорам является хозяйственными расходами такого субъекта.
Однако должны предупредить, что были и другие, более фискальные разъяснения от ГНАУ (письмо от 31.01.2006 г. № 733/6/17-0716): стоимость обучения работников предприятия не в учебном заведении является дополнительным благом работника, включается в его общий месячный налогооблагаемый доход и при этом не включается в валовые расходы. Примечательно, что данное письмо как раз касалось оплаты банковским учреждением обучения на курсах иностранного языка своих работников. Во избежание недоразумений с налоговыми работниками на местах советуем вам заручиться персональным разъяснением по данному вопросу. О том, как писать запрос в налоговую, см. статью «Пишем запрос в налоговую и другие контролирующие органы».
